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Trattamento IVA da applicare alle prestazioni rese da una casa di cura in regime privatistico
Prof. Maurizio Leo, Consulente tributarista della Sede nazionale
Sono stati avanzati, da diverse Vostre associate, dubbi in ordine al trattamento IVA da applicare alle prestazioni rese da una casa di cura, operante in regime privatistico, sulla base di apposita contrattualizzazione con la ASL, avente ad oggetto la messa a disposizione – durante il periodo di emergenza da Covid-19, ai sensi dell’art. 3 del D.L. n. 18 del 2020 – di posti letto e della sala operatoria per l’espletamento di interventi chirurgici da parte dell’equipe medica della ASL. In particolare, ci si è interrogati se le prestazioni rese dalla struttura privata possano essere ricondotte alla previsione di esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 19), del Decreto IVA.
Al riguardo si osserva che, in via generale, l’applicazione del citato numero 19) richiede la sussistenza di un doppio presupposto, giacché deve trattarsi di:
a) prestazioni di “ricovero e cura” (presupposto oggettivo);
b) rese da “strutture convenzionate” (presupposto soggettivo).
Per quanto concerne il presupposto oggettivo, costituisce ius receptum - risultando dalla costante giurisprudenza comunitaria – che le prestazioni in parola devono presentare una finalità terapeutica, cioè devono avere come scopo quello di diagnosticare, curare e, ove possibile, guarire malattie o problemi di salute. Pertanto, l'esenzione si applica a quelle prestazioni che risultino rese al fine di tutelare, mantenendola o ristabilendola, la salute delle persone. Prestazioni diverse, come ad esempio quelle di mera messa a disposizione di locali, macchinari e attrezzature, risultano imponibili per assenza dello scopo terapeutico.
Riguardo al presupposto soggettivo, sebbene il numero 19 faccia riferimento alle strutture “convenzionate”, si ricorda che – a decorrere dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 502 - il sistema del convenzionamento è stato sostituito da quello dell’“accreditamento”; tuttavia, sia prima che dopo la citata evoluzione dell’ordinamento sanitario, la prassi amministrativa ha formulato un’ampia definizione del termine “convenzionata”.
In particolare, nella circolare ministeriale n. 40 del 14 aprile 1983 è stato chiarito che detto termine “contenuto nel citato art. 10, n. 19, identifica le cliniche o case di cura che, sulla base di convenzioni stipulate con regioni, casse mutue, enti, ecc..., effettuano prestazioni sanitarie ad assistiti o convenzionati a condizioni sociali analoghe a quelle rese dagli organismi sanitari pubblici, nel senso cioè che le tariffe applicate siano corrispondenti a quelle praticate per le prestazioni rese in regime di convenzione con le regioni”. Nello stesso senso, nella successiva risoluzione ministeriale n. 550979 dell’11 agosto 1989 è stato ribadito che “È invero la circostanza che le prestazioni mediche siano rese sulla base di accordi preventivi tra i predetti enti e le case di cura comporta che queste ultime siano da ritenere "convenzionate" nei sensi richiesti dal citato art. 10. In sostanza le prestazioni mediche vengono effettuate "a condizioni sociali analoghe a quelle rese dagli organismi sanitari pubblici”. Ulteriormente, nella risoluzione III-7-405 del 29 luglio 1994, è stato affermato che con le sopra richiamate pronunce “si è precisato che il termine “convenzionale”, contenuto nel citato art. 10, n. 19), del D.P.R. n. 633 del 1972, identifica le cliniche o case di cura che, sulla base di convenzioni stipulate con regioni, casse mutue, enti, eccetera, effettuano prestazioni sanitarie ad assistiti o convenzionati a condizioni sociali analoghe a quelle rese da organismi sanitari pubblici, nel senso che le tariffe applicate sono corrispondenti a quelle praticate in regime di convenzione con le regioni … di conseguenza, nei limiti delle spese rimborsabili, le prestazioni in oggetto sono da considerare esenti dal tributo”. Infine, i predetti chiarimenti sono stati richiamati e ribaditi nella più recente risoluzione n. 87/E del 2010.
Dunque, la prassi appena richiamata sembra fornire una nozione ampia di “struttura convenzionata” e sembra ammettere l’esenzione anche nel caso di accordi in generale sottoscritti con le Regioni o altri enti e che prevedano l’applicazione di tariffe allineate a quelle praticate per prestazioni rese in regime di convenzione con le Regioni.
Alla luce di tutto quanto precede, in relazione agli accordi sottoscritti con il Sistema Sanitario Regionale, di cui in premessa, potrà applicarsi il regime di esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 19) laddove detti accordi integrino ambedue i presupposti sopra evidenziati e cioè se abbiano ad oggetto prestazioni di “ricovero e cura” (e non di mero service) e abbiano contenuti tali da assicurare ai pazienti ricoverati condizioni sociali analoghe a quelle rese dalle strutture sanitarie pubbliche, nei termini definiti nelle posizioni di prassi sopra citate.